營改增后，新老項目交替過程中的稅務(wù)如何處理？
一、營改增前簽訂總承包合同并動工，營改增后簽訂分包合同，分包人增值稅計稅方法的選擇
由于一項工程只有一份《建筑工程施工許可證》，而且是由發(fā)包方進行辦理，分包人不需要辦理《建筑工程施工許可證》，所以營改增前（2016年4月30 日之前）的老項目在營改增后（2016年5月1日之后），發(fā)生總包與分包人簽訂分包合同，作為建筑企業(yè)的分包人做的分包業(yè)務(wù)是老項目。
納稅人提供的建筑分包服務(wù)，在判斷是否是老項目時，以總包合同為準(zhǔn)，如果總包合同屬于老項目，分包合同也屬于老項目。
例如：一個項目甲方與乙方簽訂了合同，建筑工程施工許可證上注明的開工日期在2016年4月30日前，5月1日之后，乙方又與丙方簽訂了分包合同，則丙方可以按照建筑工程老項目選擇適用簡易計稅方法。
有一些地方國稅局明確發(fā)文規(guī)定：
1、河北省國家稅務(wù)局關(guān)于全面推開“營改增”有關(guān)政策問題的解答（之二）中第31條
“關(guān)于建筑分包合同老項目的判斷問題”，規(guī)定如下：“提供建筑服務(wù)新老項目的劃分，以總包合同為準(zhǔn)，如果總包合同屬于老項目，分包合同也應(yīng)視為老項目?！?/p>
北京市國稅局建筑業(yè)26個熱點問題
根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》，《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目，建筑工程總包方按照老項目選擇簡易計稅方法計稅，其與分包方在5月1日后簽訂分包合同的，分包方可以選擇簡易計稅方法計稅。
《建筑工程施工許可證》未注明合同開工日期或者未取得《建筑工程施工許可證》，但建筑工程承包合同注明開工日期在4月30日之前的建筑工程項目，建筑工程總包方按照老項目選擇簡易計稅方法計稅，其與分包方在5月1日后簽訂分包合同，分包方不可以按老項目選擇簡易計稅。
《天津市經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)國稅局營改增熱點問題解答（第二期）第三條
問：一個項目甲方和乙方簽訂了合同，施工許可證上注明的開工日期在4月30日前，5月1日后乙方又與丙方簽訂了分包合同，丙方是否能能夠選擇簡易計稅方法？
答： 財稅（2016）36號文規(guī)定，為建筑工程老項目提供的建筑服務(wù)可以選擇適用簡易計稅方法。丙方提供的建筑服務(wù)業(yè)務(wù)實質(zhì)來看，是在為甲方的建筑老項目提供建筑服務(wù)，所以按照政策規(guī)定，丙方可以選擇適用簡易計稅方法。
湖北省國稅局營改增熱點問題解答（一）第17問
一個項目甲方和乙方簽訂了合同，施工許可證上注明的開工日期在2016 年4 月30 日前，5 月1 日后乙方又與丙方簽訂了分包合同，丙方是否能能夠選擇簡易計稅方法？
答：財稅（2016）36 號文規(guī)定，為建筑工程老項目提供的建筑服務(wù)可以選擇適用簡易計稅方法。丙方提供的建筑服務(wù)業(yè)務(wù)實質(zhì)來看，是在為甲方的建筑老項目提供建筑服務(wù)，所以按照政策規(guī)定，丙方可以選擇適用簡易計稅方法。
山東省國稅局全面推開營改增試點政策指引（七）第七、建筑分包合同老項目的判斷問題
規(guī)定納稅人提供的建筑分包服務(wù)，在判斷是否是老項目時，以總包合同為準(zhǔn)，如果總包合同屬于老項目，分包合同也屬于老項目。
四川省國稅局納稅人咨詢的營改增十個熱點問題第4問
建筑總包方將部分項目分給工程分包方，分包方在什么情況下可以適用建筑安裝行業(yè)“老項目”簡易計稅方法？
答：一般納稅人分包的工程符合建筑工程老項目，清包工工程以及甲供工程條件的，可以選擇簡易計稅方法繳納增值稅。
上海市國稅局營改增試點工作專題問答（二）第2問
營改增后，如果上包對業(yè)主還采用老項目簡易征收方式作業(yè)，但其下包承接分包案已于2016/5/1之后簽約及開工，那下包可采用新項目方式進行預(yù)繳開11%增值稅專用發(fā)票嗎? 那還存在上包先去預(yù)繳后，再拿抵扣單給下包去抵扣的問題嗎?
答：上包選擇簡易計稅方法的，下包可根據(jù)規(guī)定自行選擇是否適用簡易計稅方法。上下雙方可分別適用不同的計稅方法。
分析結(jié)論：
總包適用老項目簡易計稅政策，分包開工日期在2016年5月1日以后，一般情況下分包方可以選擇簡易計稅方法計稅。即納稅人提供的建筑分包服務(wù)，在判斷是否是老項目時，以總包合同為準(zhǔn)，如果總包合同屬于老項目，分包合同也屬于老項目。
根據(jù)財稅〔2016〕36號）附件2的規(guī)定，一般納稅人為建筑工程老項目提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人，銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)老項目，可以選擇適用簡易計稅方法按照5%的征收率計稅。
基于此分析，總包和分包都有可能選擇增值稅一般計稅方法和簡易計稅方法，到底如何選擇增值稅計稅方法，總分包之間一定進行商議考慮各自的稅收成本，選擇對雙方都能節(jié)省稅收成本的增值稅計稅方法。
二、營改增后新老項目交替過程中的增值稅進項稅額抵扣的稅務(wù)處理
1、營改增前采購的建筑施工材料已經(jīng)用于工程施工項目，但是拖欠材料供應(yīng)商的采購款，營改增后才支付拖欠材料供應(yīng)商的材料款而收到供應(yīng)商開具的增值稅專用發(fā)票，
無論建筑企業(yè)選擇簡易計稅方法還是一般計稅方法計算增值稅，則不可以抵扣增值稅的進項稅；
2、營改增前購買的建筑機械設(shè)備、辦公用品和其他存量資產(chǎn)，但未收到以上資產(chǎn)供應(yīng)商開具的增值稅普通發(fā)票，營改增后才收到以上資產(chǎn)供應(yīng)商開具的增值稅專用發(fā)票，
如果建筑企業(yè)選擇簡易計稅方法計算增值稅，則不可以抵扣增值稅的進項稅；如果建筑企業(yè)選擇一般計稅方法計算增值稅，不可以抵扣增值稅的進項稅。
3、營改增前的老項目在營改增后繼續(xù)進行施工的情況下，
由于建筑施工企業(yè)根據(jù)稅法規(guī)定選擇了簡易征稅計稅方法，所以老項目在營改增后所發(fā)生的增值稅進項稅不可以在新項目發(fā)生的增值稅銷項稅中進行抵扣。
如果老項目選擇一般計稅方法，則老項目在營改增后所發(fā)生的增值稅進項稅可以在選擇一般計稅方法的新項目發(fā)生的增值稅銷項稅中進行抵扣。
4、國家稅務(wù)總局公告2016年第23號規(guī)定：“納稅人在地稅機關(guān)已申報營業(yè)稅未開具發(fā)票，2016年5月1日以后需要補開發(fā)票的，可于2016年12月31日前開具增值稅普通發(fā)票（稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外）。
國家稅務(wù)總局公告2016年第53號中規(guī)定：……
（十一）增加6“未發(fā)生銷售行為的不征稅項目”，用于納稅人收取款項但未發(fā)生銷售貨物、應(yīng)稅勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)的情形。
“未發(fā)生銷售行為的不征稅項目”下設(shè)601 “預(yù)付卡銷售和充值”、602“銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目預(yù)收款”、603 “已申報繳納營業(yè)稅未開票補開票”。
使用“未發(fā)生銷售行為的不征稅項目”編碼，發(fā)票稅率欄應(yīng)填寫“不征稅”，不得開具增值稅專用發(fā)票?！?/p>
按照上述規(guī)定，建筑企業(yè)在地稅機關(guān)已申報營業(yè)稅未開具發(fā)票，應(yīng)該向業(yè)主補開具增值稅普通發(fā)票，使用“未發(fā)生銷售行為的不征稅項目”編碼，發(fā)票稅率欄應(yīng)填寫“不征稅”。
三、選擇簡易計稅的老項目或新項目獲得增值稅專用發(fā)票的財稅處理
根據(jù)[2016]36號文件附件1的規(guī)定，用于簡易計稅方法計稅項目的購進貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。
其中涉及的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)，僅指專用于上述項目的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)（不包括其他權(quán)益性無形資產(chǎn)）、不動產(chǎn)。
基于此稅收政策規(guī)定，選擇簡易計稅方法的項目本來應(yīng)索取增值稅普通發(fā)票，而索取了增值稅專用發(fā)票，應(yīng)如何處理？必須按照以下兩種方法處理：
1、符合“作廢”條件的則按“作廢”處理
《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》(國稅發(fā)[2006]156號）第二十條 同時具有下列情形的，為增值稅專用發(fā)票作廢條件：
（1）收到退回的發(fā)票聯(lián)、抵扣聯(lián)時間未超過銷售方開票當(dāng)月；
（2）銷售方未抄稅并且未記賬；
（3）購買方未認證或者認證結(jié)果為“納稅人識別號認證不符”、“專用發(fā)票代碼、號碼認證不符”。
如果選擇簡易計稅的老項目或新項目的施工企業(yè)收到該增值稅專用發(fā)票的日期沒有超過該增值稅專用發(fā)票上注明開票日期的當(dāng)月，可以通過“作廢”處理。
即建筑施工企業(yè)將收到的增值稅專用發(fā)票退回供應(yīng)商，供應(yīng)商在其
開票系統(tǒng)中進行“作廢”處理，然后重新向施工企業(yè)開具增值稅普通發(fā)票。施工企業(yè)不進行賬務(wù)處理。
2、不符合增值稅專用發(fā)票“作廢”條件的，則先認證先抵扣，再轉(zhuǎn)出處理。
如果如果收到該增值稅專用發(fā)票的日期已經(jīng)超過了該增值稅專用發(fā)票上注明開票日期的當(dāng)月，則只能按照以下方法處理：先認證先抵扣，再進行增值稅進項稅額轉(zhuǎn)出。 施工企業(yè)必須進行以下賬務(wù)處理：
（1）先認證先抵扣，再進行增值稅進項稅額轉(zhuǎn)出賬務(wù)處理的法律依據(jù)
財會[2016]22號文件第二條第2款規(guī)定：采購等業(yè)務(wù)進項稅額不得抵扣的賬務(wù)處理。一般納稅人購進貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)，用于簡易計稅方法計稅項目，其進項稅額按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定不得從銷項稅額中抵扣的，取得增值稅專用發(fā)票時，應(yīng)借記相關(guān)成本費用或資產(chǎn)科目，借記“應(yīng)交稅費――待認證進項稅額”科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)認證后，應(yīng)借記相關(guān)成本費用或資產(chǎn)科目，貸記“應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅(進項稅額轉(zhuǎn)出)”科目。
（2）先認證先抵扣，再進行增值稅進項稅額轉(zhuǎn)出的賬務(wù)處理
第一，施工企業(yè)獲得的增值稅專用發(fā)票，沒有網(wǎng)上認證時，則被掛靠方的賬務(wù)如下：
借：工程施工――合同成本（材料費用 ）
應(yīng)交稅費――待認證進項稅額
貸：銀行存款/應(yīng)付賬款/應(yīng)付票據(jù)
第二，經(jīng)過認證后的賬務(wù)處理：
借：應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（進項稅額)
貸：應(yīng)交稅費――待認證進項稅額
第三，選擇簡易計稅方法的項目獲得的增值稅專用發(fā)票進行認證后，將增值稅進項稅額進行轉(zhuǎn)出處理，賬務(wù)處理如下：
借：工程施工――合同成本（材料費用 ）
貸：應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）
本文來源微信公眾號“建筑管理”，根據(jù)度川公司與肖太壽博士近期合作的營改增研討會整理而成，未經(jīng)肖博士審核。
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